(*) Ana Cano
La Inspección de los tributos se define como un conjunto de
órganos encargados de realizar la comprobación e investigación
de hechos imponibles, con el fin de regularizar la situación tributaria
del sujeto pasivo. Así es como fue abordada en las sesiones del
Area de Procedimientos Tributarios del Master en Tributación impartidas
por Carlos García López, Inspector de Finanzas del Estado
e Inspector Jefe Provincial de la AEAT de Valencia y de las que a continuación
se recogen los aspectos fundamentales tratados.
a) Los órganos con competencia inspectora son los siguientes:
La Agencia Estatal de la Administración Tributaria (AEAT), que depende de la Secretaría de Estado de Hacienda, y que es la responsable de la aplicación efectiva del sistema tributario. Dentro de la misma existen distintos departamentos:
* A nivel central, se realizan comprobaciones a través de la Oficina Nacional de Inspección, que se encarga de las grandes empresas. Además, desde el 21 de febrero de 1996 entra en vigor la Unidad de Vigilancia y Represión del Fraude Fiscal y la Unidad de Fiscalidad Internacional. Por otra parte, nos encontramos con la Unidad Central de Información que se dedica a centralizar información.
* A nivel territorial, nos encontramos con las Dependencias Regionales de Inspección, que realizan tanto funciones inspectoras como gestoras.
* A nivel provincial, las Dependencias de Inspección de las Delegaciones de las Agencias realizan exclusivamente funciones inspectoras.
b) El personal que integra estos órganos está formado por el Inspector Jefe, los Inspectores, los Subinspectores y los Agentes Tributarios. Los derechos y deberes de los mismos quedan establecidos respectivamente en los artículos 6 y 7 de Reglamento General de Inspección (RGI), siendo los deberes concretos de este colectivo, la cortesía, la información al contribuyente, el sigilo (información conocida por razón de su cargo pero que no constituye secreto del particular) y el secreto (información puesta en conocimiento del funcionariado que constituye secreto del particular).
c) Las funciones de la Inspección de los tributos se recogen en el artículo 140 de la Ley General Tributaria, y serán la investigación de hechos imponibles, la integración definitiva de bases tributarias, practicar las liquidaciones tributarias y realizar actuaciones de información que conduzcan a la aplicación de los tributos. Para que exista una liquidación definitiva es necesario la comprobación administrativa del hecho imponible y el paso del tiempo o prescripción; en todos los demás casos las liquidaciones son provisionales.
* Las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación son las de mayor trascendencia para el obligado tributario ya que persiguen la verificación del cumplimiento de sus obligaciones con la Hacienda Pública proponiéndose regularizaciones si procede y quedando reflejadas en actas. Estas actuaciones pueden tener carácter general o parcial. En las primeras se tiene a verificar en su totalidad la situación tributaria del sujeto pasivo. Las actuaciones son parciales cuando se refieren sólo a uno de los tributos o a hechos imponibles determinados y tendrán este alcance parcial cuando así lo establezca una norma legal o reglamentaria, por acuerdo del órgano competente o en el caso de comprobaciones abreviadas. Este último procede cuando la Inspección realice la comprobación utilizando sólo los datos y antecedentes de los que ya disponga o cuando se actúe simplemente sobre deudas tributarias pendientes a la vista de los registros y documentos del sujeto pasivo.
* Las actuaciones inspectoras de obtención de información tienen por objeto conocer datos o antecedentes de cualquier naturaleza, de forma que se pueden distinguir las siguientes modalidades:
- Obtención de información durante las actuaciones de comprobación o investigación, no precisando autorización específica.
- Obtención de información con independencia de las actuaciones de comprobación. Se puede iniciar previo requerimiento escrito otorgado por el inspector jefe, mediante personación con autorización del mismo y sin requerimiento escrito cuando quede justificado por la índole de los datos.
La negativa a la obtención de información supondrá infracción tributaria simple sancionable.
d) Según el artículo 25 del RGI el obligado tributario o su representante deben hallarse presentes en las actuaciones inspectoras cuando sea preciso su concurso o cuando se trate de examnar los libros oficiales de contabilidad, los registros auxiliares, facturas y documentos relativos a su actividad empresarial. También se establece en este artículo que en todo momento se podrá ser asistido por un asesor (que actuará de representante si se le confiere ese poder) y cuyas manifestaciones se consideran emitidas por el propio obligado tributario; este precepto ha sido declarado nulo por el Tribunal Supremo ya que contradice la LGT.
Caben dos modalidades de representación, la legal establecida
para las personas que carecen de capacidad de obrar, y la representación
voluntaria que viene regulada en el artículo 43 de la LGT y 27 del
RGI y que en función de los actos que vaya a desempeñar el
representante se va a exigir distinta acreditación:
- Para actos de mero trámite se presume concedida la representación.
- Para firmar diligencias y actas se entenderá acreditada la representación cuando conste en documento privado dicho poder.
- Para interponer reclamaciones o renuncias de derechos se requiere documento público, documento privado con firma legitimada notarialmente o comparecencia del obligado tributario con el representante ante la Administración.
Si el representante no ostenta el poder en el trámite de la Inspección, dispondrá de un plazo de 10 días para aportarlo ante el órgano competente.
e) Respecto al lugar y tiempo de las actuaciones inspectoras cabe señalar las siguientes precisiones:
* El lugar de las actuaciones de comprobación e investigación puede desarrollarse indistintamente en el domicilio fiscal del sujeto pasivo, retenedor o responsable, en el domicilio del representante, en el lugar donde se realicen las actividades gravadas o exista prueba del hecho imponible o en las Oficinas de la Administración Tributaria o Ayuntamiento donde radiquen cualquiera de los lugares anteriores. Así queda dispuesto en el artículo 20 del RGI.
* Las actuaciones de obtención de información deberán desarrollarse en los locales u oficinas del interesado si se trata de examinar los libros o documentos relativos a su actividad privada o pública, en la oficina de la persona o Entidad si trata del tráfico bancario y para el resto de casos en los mismos lugares establecidos para las actuaciones de comprobación e investigación.
* El tiempo de la Inspección cabe estudiarlo en dos aspectos, el horario y el plazo de duración de la misma. Si la actuación se realiza en oficinas públicas regirá el horario oficial de apertura al público. Si se realiza en los locales de la empresa se atenderá a su jornada laboral habitual. Respecto a la duración de las actuaciones destacar que no existe un plazo determinado máximo pero se prevé que en el Estatuto del Contribuyente se va a establecer un máximo de seis meses o un año.
f) La prescripción comienza el día que finaliza el plazo del período voluntario y acaba en cinco años, es decir, la posibilidad de determinar por parte de la Administración la deuda tributaria tiene una limitación temporal, tal como se dispone en el artículo 64 de la LGT. No obstante se puede interrumpir la prescripción por acciones administrativas, para la devolución de ingresos indebidos, por la interposición de recursos o reclamaciones, o por cualquier actuación del contribuyente que tenga como consecuencia el pago o liquidación de la deuda. Una vez interrumpida la prescripción se inicia de nuevo el cómputo del nuevo plazo cuando finalice la actuación del sujeto pasivo o de la Administración.
g) Se considera que existe resistencia a la Inspección cuando el obligado tributario o su representante entorpezca o impida las actuaciones derivado de la incomparecencia reiterada en el lugar, día y hora señalados, la negativa a exhibir libros y registros obligatorios, a facilitar datos e informes o a permitir indebidamente la entrada o permanencia del personal inspector en fincas y locales.
h) En función de la finalidad que tengan los documentos que extienda
la Inspección de tributos podremos distinguir entre comunicaciones,
diligencias, informes y actas.
- Las Comunicaciones son documentos unilaterales expedidos por la Administración para notificar o poner en conocimiento del sujeto pasivo hechos o circunstancias.
- En las Diligencias la Inspección hace constar hechos o circunstancias relevantes pero deberán firmarse por el contribuyente, teniendo la posibilidad además de manifestar lo que crea conveniente. Constituyen los documentos preparatorios de las Actas y son bilaterales.
- Los Informes preceptivos los emite la Inspección con la finalidad de completar actas de disconformidad o prueba preconstituida, cuando se aplique el régimen de estimación indirecta de bases, cuando se inicie un expediente de fraude de ley, etcétera. También se da el caso de informes potestativos siempre que se considere necesario en el curso de la actuación inspectora.
- Las Actas constituyen el documento de mayor transcendencia para los contribuyentes debido a que en las mismas se recoge la propuesta de liquidación, es decir, el resultado de la actuación de comprobación y la reularización, cuando proceda, de la situación tributaria. Así pues, dependiendo del carácter que tengan las mismas se pueden distinguir varios modelos oficiales:
* Actas de comprobado y conforme son las que se producen cuando se ha considerado correcta la situación tributaria y no procede regularización, extendiéndose un acta por cada tributo o concepto.
* Las Actas son de conformidad cuando el sujeto pasivo acepta íntegramente la propuesta de regularización de la Inspección. Por este motivo, se tendrá a derecho a una reducción de la sanción. Si en el acta se propone una regularización con deuda a ingresar, el importe se ingresará en los plazos generales de recaudación: las notificadas entre el 1 y el 15 de cada mes, desde la fecha de la notificación hasta el 5 del mes siguiente, y las notificadas entre el 16 y último del mes, desde la notificación hasta el 20 del mes siguiente.
* Las Actas de disconformidad se producirán cuando el interesado esté en desacuerdo con la propuesta de liquidación. Este hecho debe constar en la misma y puede manifestarse negándose a firmar el acta o no prestando conformidad a la propuesta. Como consecuencia, se incoará expediente administrativo dando derecho a formular alegaciones.
* Por último, las Actas de prueba preconstituida son aquellas que se pueden extender sin la presencia del obligado tributario ni de su representante, ya que la Inspección considera que existe prueba suficiente del hecho imponible. El acta y la iniciación del expediente deben notificarse al obligado quien podrá formular alegaciones en un plazo de 15 días.
Otra clasificación de las Actas podría ser aquella que distingue entre previas y definitivas, entendiéndose por las primeras las que dan lugar a liquidaciones provisionales que pasarán con posterioridad a ser definitivas. Los supuestos en que procede realizar forzosamente Actas Previas se darán cuando el contribuyente preste su conformidad de modo parcial en relación con un mismo tributo e idéntico período, cuando no se ha comprobado la totalidad del hecho imponible porque ha quedado desagregado debido a un fraccionamiento territorial, cuando deban suspenderse las actuaciones y no se haya ultimado la comprobación, en los casos de comprobación abreviada y a los socios de sociedades en transparencia fiscal cuando no se haya comprobado la sociedad.
Por último, cabe destacar que el contribuyente puede recurrir
impugnando las liquidaciones tributarias derivadas de las actas y no las
propias actas. Se puede interponer recurso de reposición ante el
órgano que ha dictado la liquidación o acudir directamente
a la reclamación económico-administrativa.
(*) Miembro del COEV