La elaboración
o el desarrollo del Plan Global estaría incluida en la primera de
las cuatro fases en las que se estructuraría el trabajo de Auditoría
que, por orden cronológico, serían las siguientes: Planificación,
Programación, Ejecución del trabajo de campo y la posterior
confección del Informe de Auditoría.
En esta primera fase se
pretende la recopilación de toda aquella información que
nos va servir para conseguir una visión más o menos clara
de las particularidades más destacables de la Empresa Cliente que
ha solicitado nuestros servicios profesionales. El contenido de este artículo
se enmarca en lo expuesto en la sesión de Trabajo Metodología
del Desarrollo del Plan Global, impartido por Montserrat Vega, economista
auditor de cuentas y colaboradora del departamento de Formación
del Registro de Economistas Auditores (REA).
Los resultados de este análisis
previo son fundamentales en tanto que nos van a servir para enfocar, orientar
nuestra actividad hacia determinadas áreas en concreto sobre las
que hemos detectado anomalías en su funcionamiento o aspectos mejorables.
Por tanto, una buena Planificación
puede y debe suponer un ahorro considerable de tiempo en el trabajo a desarrollar
en las fases posteriores.
El contenido del Plan Global,
a su vez lo podríamos fragmentar en dos grandes bloques
1.- Etapa de recopilación
y análisis de información relativa al propio Cliente
2.- Etapa de estructuración
del trabajo del equipo de auditores.
1.- ANALISIS DE LA INFORMACION
RELATIVA AL CLIENTE.
A nivel orientativo, podríamos
señalar que se considerarla información relevante toda aquella
que hiciese referencia a los siguientes aspectos
? Descripción de la
Normativa contable y jurídica aplicable en este caso concreto.
? Descripción de
la naturaleza del negocio del Cliente ( información relativa al
tipo de actividad,
? productos con los que
opera, mercado objetivo, origen de las compras,...).
? Descomposición
o estructura del Capital Social (niveles de concentración).
? Estructura de la Organización
a nivel jerárquico y funcional (definición de las distintas
áreas operativas y su correspondencia con las áreas de responsabilidad).
? Si existen, en su caso,
relaciones con otras sociedades a efectos de participación de capitales.
? Definición de cual
es la posición del Cliente en el mercado en el que opera así
como de las características
del sector
en el que se circunscribe la propia Empresa.
? Métodos de producción
y distribución.
? Relaciones importantes
de dependencia en el ámbito de concentración de compras en
determinados
proveedores o ventas en
determinados clientes.
? Indicación de la
existencia de contingencias importantes de tipo financiero, fiscal ( si
ha tenido inspecciones recientemente ), tecnológico ( obsolescencia
equipos productivos), si ha habido conflictividad laboral, si ha habido
cambios continuos o recientes en la gerencia , etc.
Con toda esta información,
tendríamos una visión generalizada de la situación
actual en la que se encuentra la Empresa, pero para entrar en más
detalles, estos datos se deberían ver apoyados con las llamadas
Pruebas analíticas (Resolución de 20 de julio del 2000 del
ICAC) consistentes en el análisis dinámico de los saldos
de los estados financieros y su posterior comparación con los del
sector en el que opera la Sociedad así como con datos históricos
de la propia empresa. En la elaboración de pruebas analíticas
se pueden utilizar tres herramientas
a) Confección de los
principales ratios de la empresa al objeto de observar variaciones significativas
en las distintas masas patrimoniales buscando las relaciones funcionales
entre ellas.
b) Análisis de la
evolución temporal de las distintas masas patrimoniales o partidas
que componen los dos últimos balances de situación a modo
de " Estado de origen y aplicación de fondos " el cual nos dará
una visión de los principales hechos económicos acaecidos
en el período de estudio.
c) Análisis dinámico
de la cuenta de Pérdidas y ganancias analítica del año
en curso en comparación con la del año anterior y/o la del
sector, Para ello se puede utilizar la estructura de la cuenta que propone
el modelo de memoria del Plan General de Contabilidad. Se trata de poner
en calcular el peso que tiene cada componente de gasto sobre la cifra de
ventas, con el objetivo de detectar anomalías en aquellos gastos
que se consideren variables respecto del nivel de actividad de la empresa
2 .- ETAPA DE ESTRUCTURACION
DEL TRABAJO DEL EQUIPO DE AUDITORES.
En esta etapa se definirían
aspectos referentes a: composición del equipo de auditores, presupuesto
en horas, fechas de entrega del informe y número de ejemplares,
problemas detectados en años anteriores, personal responsable de
cada área, análisis del sistema de Control interno, determinación
del sistema de muestreo y fijación de la Cifra de importancia relativa,
si procede la participación de expertos en materias concretas, etc.
-
LA REVISION DEL SISTEMA
DE CONTROL INTERNO.
Enmarcada dentro de la
anterior etapa, esta labor consistiría en la evaluación del
grado de confianza que nos merece el funcionamiento de cada una de las
áreas funcionales en las que se estructura la empresa, para lo cual
debemos acudir a fuentes de información que nos den una orientación
al respecto, la cual deberá ser contrastada a través de determinadas
pruebas de verificación.
Lo que se hace es enmarcar
en ciclos todas aquellas transacciones económicas que guardan una
relación entre sí (Por ejemplo: ciclo de compras, de ventas,
de personal). Sería interesante elaborar una hoja de trabajo donde
se relacionasen las áreas de estudio de control interno con las
distintas masas patrimoniales del Balance de Situación y la Cuenta
de Pérdidas y Ganancias. Después de aplicar las pruebas de
contraste, se emite una conclusión sobre las debilidades, si las
hay, y si el funcionamiento es correcto o no.
La información orientativa
suele provenir de manuales de procedimientos, pero en el supuesto de su
inexistencia, podemos obtener la información de los distintos responsables
del área así como de aquellas personas encargadas de ejecutar
los procedimientos. A su vez, esta información la transmitiremos
a los papeles de trabajo a través de tres herramientas: cuestionarios
efectuados a los responsables de cada transacción, memorándums
( descripciones narrativas de los procedimientos ) y/o flujogramas.
Es importante el papel que
desempeñan los flujogramas en el conocimiento del funcionamiento
de cada ciclo empresarial ya que a través de un gráfico en
donde existe un código de símbolos normalizado, se puede
tener una visión rápida y general de todas las interrelaciones
existentes dentro del ciclo.
Es muy probable que un flujograma
bien elaborado aporte mayor calidad de información que la que podría
aportar cualquier memorándum descriptivo en donde la narración
puede resultar enrevesada y de difícil interpretación.
-
EL METODO DE MUESTREO Y LA
DETERMINACION DE LA CIFRA DE IMPORTANCIA RELATIVA.
Está claro que
el auditor no tiene la obligación de examinar todas y cada una de
las relaciones realizadas por la sociedad auditada puesto que, por un lado,
su trabajo se convertirla en interminable y por otro lado las transacciones
habituales de una empresa, supeditadas a unos procedimientos de control
interno, se realizan basadas en rutinas periódicas por lo que las
conclusiones extraídas sobre una muestra pueden extrapolarse a toda
la población.
En base a lo anterior,
se debe recurrir al " Principio de importancia relativa" según el
cual y en función de su juicio profesional, el auditor desestimará
ciertas informaciones financieras por su carácter irrelevante puesto
que su inclusión u omisión no alterarán sus conclusiones
finales y por otro lado en un conjunto de operaciones llevadas a cabo en
cumplimiento de unos procedimientos reiterativos nos ayudará a determinar
una muestra de transacciones representativa de la población total.
No existen criterios objetivos
para determinar con exactitud qué es o no es significativo pero
se establecen unos parámetros orientativos para calcular la Cifra
de importancia relativa en la Planificación (CIRP) en la Resolución
del 14 de junio de 1999 del Instituto de Contabilidad y Auditoría
de Cuentas en cuanto a que se indica que ésta debe ser menor que
la calculada para la emisión del informe. (Anexo 1)
Una vez hemos determinado
la CIRP, volvemos al análisis efectuado del Sistema de Control Interno
(SCI) según el cual hemos determinado la fiabilidad que nos merece
cada área funcional de la empresa (calificamos el control interno
como Bueno, Malo respecto de su nivel de eficiencia).
Si comparamos esta valoración
con el riesgo inherente que conllevarían errores de funcionamiento
en cada una de las áreas en el resultado económico (Alto
o Bajo), obtenemos el Factor C, el cual es un número que oscila
entre 1 y 4 (será mayor cuando el SCI sea malo y el Riesgo del área
Alto y menor en el caso inverso). Para a calificación del riesgo
el auditor debe apoyarse en las pruebas analíticas realizadas anteriormente
en la medida en que las áreas no se ajusten a las expectativas previstas.
Este factor C será
el divisor de la cifra CIRP y nos dará la CIRET ( Cifra de importancia
Relativa )de cada área.
En función de la CIRET
se establecen dos poblaciones de muestras: aquellos saldos o transacciones
superiores a esta cifra, los cuales se considerarán significativos
o materiales por lo que serán analizados todos y otra población
con todos los inferiores, se considerarán irrelevantes, por lo que
sobre ellos se establecerá un muestreo aleatorio (una de las técnicas
que se puede utilizar para esta selección es la de acumulación
monetaria).
Anexo 1
PARAMETROS ORIENTATIVOS
PARA EL CALCULO DE LA CIFRA DE IMPORTANCIA RELATIVA EN LA EMISIÓN
DEL INFORME
(Exponemos para su mejor
comprensión tan solo una parte del Anexo publicado en el BOIAC n°
38)
Situación Importe-
Base Tramo
Ajustes que afectan al resultado
del ejercicio
1. Empresas con Beneficios
normales
2. Empresas con pérdidas,
en punto muerto
o con bajo nivel de rentabilidad
3. Empresas en desarrollo.
4. Entidades no lucrativas.
5. Pequeñas y medianas
empresas.
-
Resultado actividades ordinarias.
-
El más representativo
de:
a) Total importe cifra
de negocios.
b) Total de los activos.
c) Fondos propios.
-
Fondos propios.
-
El más representativo
de:
a) Ingresos o gastos
totales.
b) Total de los activos.
c) Fondos propios.
? El más representativo
de:
a) Resultado actividades
ordinarias. 5%-12%
b) Total importe cifra de
negocios.
c) Total de activos
