Con la entrada en vigor el 1 de enero de 1.999 del Decreto Legislativo 1/1.998, de 23 de junio, con el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Cooperativas Valencianas, y en agosto del mismo año de la Ley 27/1.999, de Cooperativas de ámbito estatal, aplicable a las CCAA que carecen de regulación propia sobre el tema o que desarrollen sus actividades en varias comunidades, el Colegio de Economistas considero oportuno el realizar el pasado mes de marzo un seminario “Cooperativas: Marco legal, contabilidad y fiscalidad”; con el objeto de analizar los aspectos contables, de auditoria y fiscalidad de mayor interés de esta forma jurídica con gran presencia a lo largo del ámbito geográfico de nuestra Comunidad: Cooperativas Agrícolas, Cooperativas de Crédito y Cajas Rurales.

Junto a las dos disposiciones anteriormente citadas, cabe destacar entre otras referencias o normas legales: el apartado dos del artículo 129 de la Constitución Española (1978) que fomenta una legislación adecuada para las sociedades cooperativas, la Ley 20/1.990 sobre Régimen Fiscal de Cooperativas, la Ley 13/1.989 de Cooperativas de Crédito (desarrollada por el RD 84/1.993) y la Resolución de 1 de diciembre de 1.994 del ICAC por la que se publicó la Norma Técnica de Auditoria de Elaboración del Informe Complementario al de Auditoria de las Cuentas Anuales de las Entidades de Crédito.

El artículo 3 de la Ley de Cooperativas Valenciana recoge los principios cooperativos en los que se inspira la misma. El primero de ellos refleja la libre adhesión y baja voluntaria de los socios; lo que implica  que las sociedades cooperativas son empresas de capital variable, constituido por aportaciones obligatorias, que serán fijadas por los estatutos sociales y por aportaciones voluntarias, siendo la asamblea general y, si lo prevén los estatutos, el consejo rector quiénes establezcan las condiciones de su suscripción, retribución y reembolso.
El socio de la cooperativa puede darse de baja en cualquier momento (art. 17 de LCCV), ésta baja podrá ser voluntaria (justificada o no justificada), y obligatoria      (por expulsión); no obstante, los estatutos sociales podrán imponer un período de permanencia obligatoria que nunca será superior a cinco años, quedan exceptuados de la aplicación de las normas estatutarias los casos de baja justificada. 
El socio tiene derecho a exigir el reembolso de sus aportaciones obligatorias en caso de baja de la cooperativa. La liquidación de estas aportaciones se hará con efectos al cierre del ejercicio social, en el curso del cual hubiere nacido el derecho al reembolso. En caso de expulsión, de la aportación, después de su liquidación según el último balance, se hará la deducción que ordenen los estatutos sociales si se trata de aportaciones obligatorias, que no podrá ser superior al 30%. En el supuesto de baja voluntaria no justificada, no podrá ser superior al 20%. La cooperativa reembolsará la liquidación fijada, en el plazo que señalen los estatutos sociales, que no será superior a cinco años en caso de expulsión, de tres años en caso de baja no justificada, y de un año en caso de defunción o de baja justificada.
 
 
 

Determinación de los resultados de ejercicio.

La determinación de los resultados del ejercicio de la cooperativa se llevará a cabo conforme a la normativa general contable, pero debiendo distinguirse en la memoria del ejercicio entre resultados ordinarios cooperativos o propios de la actividad cooperativizada con los socios y resultados ordinarios extracooperativos, propios de la actividad cooperativizada con no socios.
 

Se consideraran ingresos  ordinarios cooperativos:

- Los obtenidos por la venta de productos de los socios y de productos de la   
  Cooperativa.
- Los obtenidos por la venta o suministro de productos y servicios a los socios.
- Los intereses devengados de sus socios por las Cooperativas de Crédito.
- Los de naturaleza financiera.
- Las subvenciones corrientes.
- Las cuotas periódicas satisfechas por los socios.
- En las cooperativas de crédito y cooperativas con sección de crédito, los intereses y   
  otros rendimientos obtenidos en los mercados financieros o de sus socios.

En las cooperativas de trabajo asociado, la actividad cooperativizada es la de prestación de trabajo por los socios y, en consecuencia, deben de tener la consideración de rendimiento cooperativo los procedentes de esta prestación, sin que el destino de los bienes y servicios producidos tenga incidencia (DGT 15-2-93).

Ingresos ordinarios extracooperativos:

- Los mencionados anteriormente que sean resultantes de la actividad cooperativizada   
  en terceros no socios.

Gastos ordinarios cooperativos:

- Gastos específicos necesarios para la obtención de cada ingreso. A los ingresos 
  cooperativos se les deducirá en concepto de gasto, el importe asignado a los bienes y   
  servicios prestados por los socios a la cooperativa.
- Gastos generales necesarios para el funcionamiento de la cooperativa.
- Intereses devengados por sus socios y asociados.
- Amortizaciones.
- Gastos generados por la financiación externa de la cooperativa.
- Otras deducciones que permita la legislación común.
- Los gastos no específicos se imputarán proporcionalmente a las cifras de ingresos  
- cooperativos y extracooperativos.
 

Ingresos extraordinarios:

- Los originados en la transmisión de elementos del activo inmovilizado.
- Los derivados de inversiones o actuaciones en empresas no cooperativas.
 
 
 

Distribución de excedentes y beneficios.

Antes de proceder a determinar la deuda tributaria del impuesto sobre sociedades indicar cúal y cómo va a ser el destino de los excedentes y beneficios, ya que a su vez el importe del fondo de reserva obligatorio determinará el importe de la propia deuda, debido a que a efectos de liquidación, la base imponible correspondiente a uno u  otro tipo de resultados se minorará en el 50 por 100 de la parte de los mismos que se destine, obligatoriamente, al fondo de reserva obligatorio.
En las sociedades cooperativas se pueden considerar como fondos obligatorios aquellos establecidos por la normativa cooperativa alcanzados en base a la dotación obligatoria a partir de los excedentes, si bien su naturaleza y objeto es distinto.
El fondo de reserva obligatorio está destinado a la consolidación, desarrollo y garantía de la cooperativa y el fondo de formación y promoción de cooperativa tendrá como fines la formación de los socios y trabajadores de la cooperativa en los principios y técnicas cooperativas, económicas y profesionales; la promoción de las relaciones intercooperativas, la difusión del cooperativismo y la promoción cultural, profesional y social del entorno local o de la comunidad en general.
El fondo de reserva obligatorio se creará por la dotación mínima obligatoria calculada  como el porcentaje de los excedentes (los excedentes netos, procedentes de las operaciones con los socios, constituirán los excedentes disponibles) que fijan las leyes cooperativas (según el art. 59.3 de la LCCV un 20%), por los beneficios extracooperativos, cuotas de ingreso, deducciones por reembolso en las bajas, y en algunas leyes de cooperativas, como en la General, por el 50 por 100 del resultado de la regularización del balance.  
El fondo de formación y promoción cooperativa se constituirá del 10% de los excedentes disponibles. Aunque mientras que el fondo de reserva obligatoria no alcance el 50% del capital social, la dotación obligatoria al fondo de formación y promoción cooperativa podrá reducirse hasta la mitad, destinándose el resto al fondo de reserva obligatoria. Este fondo debe diferenciarse del resto de partidas contables que tiene la cooperativa, e indicar que además ser un propio de estas entidades no formarán parte de la masa patrimonial de los fondos propios.
Ambos fondos son irrepartibles y el fondo de formación y promoción también es inembargable.
Los estatutos sociales podrán prever la constitución de una reserva que permita la actualización de las aportaciones. 
Una vez constituidas las anteriores reservas, el resto del excedente se podrá distribuir entre los socios en concepto de retorno, la distribución de los mismos podrá hacerse mediante:
1. Su pago en efectivo.
2. La asignación en participaciones voluntarias en el capital social.
3. La creación de un fondo de retorno.
4. La creación de una reserva voluntaria.
 
 
 
 

Deuda Tributaria.

Para el cálculo de la cuota íntegra se diferenciarán los dos tipos de resultados que componen la base imponible y determinando separadamente su contribución a la misma. Posteriormente se calcula la suma algebraica de las cantidades resultantes de aplicar a los resultados cooperativos y a los resultados extracooperativos, sean positivos o negativos, el tipo de gravamen que les corresponda. Si dicha suma fuese negativa, la cooperativa tiene un crédito fiscal que puede compensar con las cuotas íntegras positivas generadas en los períodos impositivos que concluyan en los 10 años siguientes. No obstante deberemos diferenciar entre:
Cooperativas no protegidas que son las que no se ajustan a los principios y disposiciones de la Ley General de Cooperativas o de las Leyes de Cooperativas de las Comunidades Autónomas que tengan competencia en esta materia, o incurran en alguna de las causas previstas en el art. 13 de la Ley 20/1990, tributando al tipo general en el IS, respecto a la totalidad de sus rendimientos.
Cooperativas protegidas son las de carácter general y gozarán de un tipo de gravamen reducido del 20% para los resultados cooperativos, excepto para las entidades de crédito cooperativo que es del 25%.
Cooperativas especialmente protegidas son aquéllas que, siendo protegidas y de primer grado, están incluidas en alguno de los tipos siguientes: cooperativas de trabajo asociado, cooperativas agrarias, cooperativas de explotación comunitaria de la tierra, cooperativas del mar y cooperativas de consumidores y usuarios;  y reúnan los requisitos de los artículos 8, 9, 10, 11 y 12 de la Ley 20/1.990. Éstas, además de disfrutar de los mismos beneficios fiscales que las protegidas, tienen una bonificación de la cuota íntegra.
Una vez determinada la cuota íntegra, se han de practicar las deducciones y bonificaciones que procedan.
 

Por último enumerar las clases de cooperativas y el objeto social de las mismas que recoge la LCCV según el artículo 76 y siguientes:

- Cooperativas agrarias, su actividad consistirá en realizar operaciones encaminadas al 
  mejor aprovechamiento de tales explotaciones.
- Cooperativas de explotación comunitaria de la tierra,  tienen por objeto poner en   
  común tierras u otros medios de producción a fin de crear y gestionar una única   
  empresa o explotación agraria.
- Cooperativas de trabajo asociado, son aquellas que asocian personas físicas que 
  mediante la aportación de su trabajo, realizan cualquier actividad económica o   
  profesional de producción de bienes o servicios destinados a terceros.
- Cooperativas de consumo, tendrán por objeto el suministro de bienes y servicios para  
  uso y consumo de los socios y familiares que viven con ellos.
- Cooperativas de vivienda,  tienen por objeto procurar, exclusivamente para sus socios, 
  viviendas, locales, aparcamientos, servicios o edificaciones complementaria, mediante   
  la obtención de los recursos financieros, la programación, construcción, conservación,   
  rehabilitación y administración de las viviendas, por sí misma o por contrata con   
  terceros.
- Cooperativas de crédito, aquellas cuyo objeto social es servir a las necesidades  
  financieras de sus socios y de terceros, mediante el ejercicio de las actividades propias   
  de las entidades de crédito.
- Cooperativas con sección de crédito, las cooperativas de cualquier clase o actividad, 
  excepto las de crédito, podrán dotarse de una sección de crédito, la cual sin 
  personalidad jurídica independiente de la cooperativa, actuará como intermediario   
  financiero.
- Cooperativas de seguros tendrán por objeto la actividad aseguradora y de producción 
  de seguros.
- Cooperativas sanitarias, la actividad sanitaria podrá ser objeto de una cooperativa de 
  trabajo asociado, de consumo directo de la asistencia sanitaria, o bien de una   
  cooperativa de seguros.
- Cooperativas de servicios empresariales y profesionales, realizarán toda clase de 
  servicios empresariales o profesionales, no atribuidos a ninguna otra clase de   
  cooperativas definidas en esta ley, con el fin de facilitar la actividad empresarial o   
  profesional realizada por cuenta propia por sus socios.
- Cooperativas de enseñanza, organizarán y prestarán servicios de enseñanza actividad 
  docente o formativa.
- Cooperativas de transportes, prestarán servicios de transporte o realizarán actividades 
  que hagan posible dicho objeto.
- Cooperativas de integración social, estarán integradas mayoritariamente por 
  disminuidos físicos o psíquicos u otros colectivos con dificultades de integración  
  social.
- Cooperativas de servicios públicos, aseguran la existencia de servicios públicos.
 

Colegiado nº 6588