El presente artículo trata de recoger los aspectos más relevantes referentes a los incentivos fiscales, en lo que a las amortizaciones de inmovilizado atañe,  para las empresas con carácter de  reducida dimensión en el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, aspectos tratados en el Área correspondiente de la XVII edición del Master en Tributación que impartieron Vicente Mengual Guardiola, Jefe de Inspección de la AEAT en Gandía y José Sanmartín Sanmartín, economista asesor fiscal.

Ámbito de aplicación.

Para que una determinada entidad pueda acogerse al régimen especial de empresa de reducida dimensión y consecuentemente pueda beneficiarse de los distintos incentivos fiscales establecidos en la norma, en concreto, la libertad de amortización, así como la aceleración de gasto fiscal que la misma supone a través de la elevación de coeficientes legales máximos de amortización para determinados elementos de inmovilizado, objeto del presente artículo. Se establecen los siguientes límites, en lo que a la cifra de negocios se refiere, teniendo en cuenta que éstos se modifican, parcialmente, por la entrada en vigor  del Real Decreto-Ley 3/2000, de 23 de junio, por el que se aprueban medidas fiscales urgentes de estímulo al ahorro familiar y a la pequeña y mediana empresa.
 
Así pues, podrán acogerse al régimen especial de empresas con carácter de reducida dimensión, para periodos impositivos anteriores a la entrada en vigor del R.D.L. 3/2000, las siguientes:
 
- Entidades cuya cifra de negocios en el periodo impositivo anterior sea inferior a 250 
  millones de pesetas.
- Entidades de nueva creación cuya cifra de negocios del primer periodo impositivo sea 
  inferior a 250 millones de pesetas y si éste fuese inferior al año este importe debe 
  elevarse al integro.
- Entidades pertenecientes a un grupo de sociedades (art. 42 Código de Comercio) o 
  sociedades vinculadas: la cifra de negocios se referirá al grupo.

Incentivos fiscales referentes a la amortización del inmovilizado en entidades consideradas de reducida dimensión.

a) Libertad de amortización con creación de empleo.

- Aplicable al inmovilizado material nuevo, puesto a disposición en el periodo en que se 
  cumplan las condiciones reseñadas anteriormente.
- Requisito: que durante los 24 meses siguientes al inicio del periodo en que los bienes 
  entran en funcionamiento, la plantilla media total se incremente respecto a la media de 
  los 12 meses anteriores y el incremento se mantenga durante otros 24 meses .
- Cuantía de la inversión beneficiada: 15 millones de pesetas multiplicados por el 
  incremento de plantilla media calculado con 2 decimales.
- Este beneficio fiscal será incompatible con la bonificación por exportación; reinversión 
  de beneficios extraordinarios y la exención por reinversión contemplados en la Ley 
  43/1995 del Impuesto sobre Sociedades.

Así, por ejemplo, una sociedad que cumple en el ejercicio 2000 los requisitos previos para acogerse al régimen de entidades de reducida dimensión, y cuyos promedios de trabajadores en plantilla durante 1999 y 2000, respectivamente, fueron 24,5 y 26 hombres / año, habrá experimentado en el ejercicio 2.000 un incremento de plantilla de 1,5 hombres / año, respecto de 1.999. Por tanto, la cuantía beneficiada de las inversiones en activos fijos nuevos podría ascender hasta 1,5 · 15.000.000 ptas. = 22.500.000 ptas. sobre los que podría aplicar la libertad de amortización. La media de trabajadores que deberá mantener en plantilla durante los años 2001, 2002 y 2003 deberá ser como mínimo de 26 hombres año.
 

b) Libertad de amortización para inversiones de escaso valor.

- Aplicable a activos fijos materiales nuevos cuyo valor unitario no exceda de 100.000 
  pesetas y hasta el límite de 2 millones de pesetas por periodo.

A modo de ejemplo, una sociedad que cumple los requisitos previos establecidos  para acogerse al régimen de entidades de reducida dimensión, y que realiza una adquisición de mobiliario de oficina compuesto por 10 mesas de trabajo con un precio de 80.000 ptas. por mesa,  y que aplicase un coeficiente de amortización contable, ajustado a tablas, del 10%, le correspondería una amortización técnica de  10% (80.000·10) = 80.000 ptas., mientras que si decidiese beneficiarse de la libertad de amortización, en ese mismo periodo podría deducirse la totalidad del importe del mobiliario adquirido, es decir 800.000 ptas. generándose el correspondiente ajuste negativo en el resultado contable del periodo y que en este caso ascendería a -720.000 ptas. teniendo el mismo la consideración diferencia temporal entre los criterios contables y fiscales por lo que en períodos sucesivos dicha sociedad debe realizar un aumento del resultado contable de 80.000 ptas. por periodo, hasta completar el importe total de 800.000 ptas., equivalentes a la amortización técnica, sin perjuicio, de la póliza fiscal que el diferimiento de gasto supone.

c) Amortización del inmovilizado material nuevo e inmovilizado inmaterial.

- Podrán amortizarse multiplicando el coeficiente máximo previsto en tablas para dichos 
  elementos por 1,5.

Así, en caso de una sociedad que cumple los requisitos previos para acogerse al régimen de entidades de reducida dimensión, y decide acelerar la amortización de un elemento de inmovilizado adquirido por 10.000.000 ptas. y cuyo coeficiente de amortización lineal máximo en tablas, oficialmente aprobadas, es del 10% podría aplicar el resultado de multiplicar dicho coeficiente por 1,5, es decir, el 15% generando una diferencia temporal negativa, sujeta a las ulteriores correcciones, de –500.000 ptas.

d) Amortización del Fondo de Comercio, marcas, derechos de traspaso y demás elementos del inmovilizado inmaterial.

- Podrán amortizarse en un 150 por ciento de la amortización que resulte en el régimen general cuando:
 

• cumplan los requisitos establecidos en el régimen general para estos elementos del inmovilizado inmaterial.
• Se hayan adquirido en el periodo impositivo en el que su cifra de negocios fuera inferior a 250 millones de pesetas. (3 millones de euros posteriormente a la entrada en vigor del R.D.L. 3/2000).

e) Amortización de elementos patrimoniales objeto de reinversión, medidas parcialmente modificadas como consecuencia de la entrada en vigor del R.D.L. 3/2000, reseñadas al final del presente artículo.

- Podrán amortizarse aplicando el coeficiente que resulte de multiplicar por 2,5 el 
  coeficiente de amortización lineal máximo previsto en tablas para dichos elementos.
- Cuando el importe invertido sea superior o inferior al obtenido en la transmisión, la 
  amortización incrementada sólo se aplicará sobre el importe de la transmisión que sea 
  objeto de reinversión.
- La deducción del exceso de amortización resultante de lo previsto en este régimen no 
  estará condicionada a su imputación contable.  

El ejemplo típico en este caso consistiría en una empresa de reducida dimensión que en el periodo impositivo actual obtiene una renta de 10 millones de ptas. en la transmisión de un elemento de su inmovilizado material por importe de 100 millones de ptas. Al inicio del periodo impositivo inmediatamente posterior invierte ese mismo importe en otro elemento de su inmovilizado material amortizable al coeficiente máximo de tablas del 12%.
La amortización técnica en este caso se realizaría al coeficiente del 12%, mientras que la fiscal correspondería efectuarla al coeficiente del 30% (2,5·12), generándose de este modo el consecuente ajuste extracontable negativo por importe de  –18.000.000 ptas.

En caso de que la amortización contable fuese inferior al coeficiente máximo del 12%, el exceso de esa amortización hasta la amortización fiscal del 30% se computaría igualmente mediante un ajuste negativo extracontable.

En este punto cabe destacar que la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades establece, en su artículo 21, en cuanto a la reinversión de beneficios extraordinarios, que cuando una empresa transmita de forma onerosa un elemento de su inmovilizado, material o inmaterial, podrá no incorporar a la base imponible la plusvalía generada siempre que el importe de la citada transmisión se reinvierta dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores.
Así mismo se establece que los bienes objeto de la reinversión deben permanecer dentro del patrimonio de la empresa durante un plazo de 7 años, salvo caso de siniestro, o durante el periodo de vida útil del bien, caso de ser este inferior a dicho plazo.

La integración en la base imponible de periodos ulteriores del beneficio extraordinario obtenido se efectuará de acuerdo al reglamento del impuesto y esencialmente consiste  en hacerlo en los periodos impositivos que concluyan en los 7 años siguientes al cierre del periodo en que venció el plazo de los 3 años posteriores a la fecha de la entrega del bien que originó el beneficio extraordinario, o bien en los periodos impositivos en que se amortice el bien en que se materialice la reinversión por parte de la empresa transmitente.  

Medidas de apoyo introducidas por el Real Decreto-Ley 3/2000 de 23 de junio que afectan a la tributación de las pequeñas y medianas empresas.

Como consecuencia de la entrada en vigor del el R.D.L. 3/2000 el 24 de junio de 2000 el ámbito de aplicación del régimen especial de empresas de reducida dimensión en el Impuesto sobre Sociedades, con efectos para las entidades que inicien periodo impositivo con posterioridad a dicha fecha, se establecen los siguientes límites en lo referente a la cifra de negocios:

- Los incentivos fiscales establecidos para las empresas que se acojan a este régimen 
  especial serán de aplicación siempre que el importe neto de la cifra de negocios habida 
  en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 3 millones de euros 
  (499.158.000 pesetas).
- Cuando la entidad fuera de nueva creación, el importe de la cifra de negocios se referirá 
  al primer periodo impositivo en que se desarrolle efectivamente la actividad. Si el periodo 
  impositivo inmediato anterior hubiere tenido una duración inferior al año, o la actividad se 
  hubiese desarrollado durante un plazo también inferior, el importe neto de la cifra de 
  negocios se elevará al año.
- Entidades pertenecientes a un grupo de sociedades (art. 42 Código de Comercio) y 
  sociedades vinculadas: la cifra de negocios se referirá al grupo.

Así mismo, el mencionado R.D.L., introduce una serie de medidas que modifica los incentivos a la reinversión en empresas de reducida dimensión, reseñadas anteriormente, y que se detallan a continuación.

Las medidas que afectan a la amortización de elementos patrimoniales objeto de reinversión y cuya enajenación se produzca con posterioridad al 24 de junio de 2000, quedan como sigue:

- Podrán amortizarse aplicando el coeficiente que resulte de multiplicar por 3 el 
  coeficiente de amortización lineal máximo previsto en tablas.
- Cuando el importe invertido sea superior o inferior al obtenido en la transmisión, la 
  amortización incrementada sólo se aplicará sobre el importe de la transmisión que sea 
  objeto de reinversión.
- La deducción del exceso de amortización resultante de lo previsto en esta modificación, 
  al igual que en el régimen anterior, no estará condicionada a su imputación contable.
 
 
 
 
 
 

Colegiado nº. 6.966